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本书共12章，主要有：总论，货币资金，存货，金融资产，长期股权投资，固定资产，无形资产及其它资产，流动负债，长期负债，所有者权益，收入、费用和利润及财务报告。

目  录

章总论

节　会计概述

第二节　会计基本假设与会计基础

第三节　会计信息质量要求

第四节　会计要素及其确认与计量

本章小结

复习思考题

第二章货币资金与应收款项

节　货币资金

第二节　应收款项

本章小结

复习思考题

第三章存货

节　存货概述

第二节　存货的初始计量

第三节　存货发出的计量

第四节　存货清查

第五节　存货的期末计量

本章小结

复习思考题

第四章金融资产

节　金融资产的定义和分类

第二节　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

第三节　持有至到期投资

第四节　贷款和应收款项

第五节　可供出售金融资产

第六节　金融资产减值

本章小结

复习思考题

第五章长期股权投资

节　长期股权投资概述

第二节　长期股权投资的初始计量

第三节　长期股权投资的后续计量

第四节　长期股权投资核算方法的转换

第五节　长期股权投资的处置

本章小结

复习思考题

第六章固定资产

节　固定资产概述

第二节　固定资产的初始计量

第三节　固定资产的后续计量

第四节　固定资产的处置

本章小结

复习思考题

第七章无形资产

节　无形资产概述

第二节　无形资产的初始计量

第三节　无形资产的后续计量

第四节　无形资产的处置

第五节　其他长期资产

本章小结

复习思考题

第八章投资性房地产

节　投资性房地产概述

第二节　投资性房地产的初始计量

第三节　投资性房地产的后续计量

第四节　投资性房地产的转换和处置

本章小结

复习思考题

第九章流动负债

节　短期借款

第二节　应付账款、应付票据和预收账款

第三节　应付职工薪酬

第四节　应交税费

第五节　其他流动负债

本章小结

复习思考题

第十章非流动负债

节　长期借款

第二节　应付债券

第三节　长期应付款

本章小结

复习思考题

第十一章所有者权益

节　所有者权益概述

第二节　实收资本

第三节　资本公积和其他综合收益

第四节　留存收益

本章小结

复习思考题

第十二章收入

节　收入

第二节　费用

第三节　利润

本章小结

复习思考题

第十三章财务报告

节　财务报告概述

第二节　资产负债表

第三节　利润表

第四节　现金流量表

第五节　所有者权益变动表

第六节　财务报表附注

本章小结

复习思考题

参考文献

曹湘平，男，1963年生，汉，中共党员，湖南资兴人，1985年9月参加工作，中南财经政法大学毕业。现任湖南工业大学财经学院会计学教授，湖南工业大学财经学院党委委员，硕士生导师，注册会计师，中国会计学会会员，中国注册会计师协会会员。主要从事会计理论与实务的教学与研究，曾在《中国国情国力》、《财经科学》、《经济导刊》、《中国审计》、《财会月刊》、《财会研究》、《财会通讯》等权威刊物上发表学术论文40多篇，主编出版了《财务会计》、《会计信息失真与会计人员管理》、《基础会计》等教材专著4部，主持、参与省市级课题12项，多项成果获国家、省市级科技成果奖励。

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第三章　存货

　　1.了解存货的概念、特征、确认条件和分类。　　2.掌握存货的初始计量、存货实际成本法和计划成本法的会计处理、期末存货的计量方法、存货跌价准备的计提方法及会计处理，以及存货清查的会计处理。

节存 货 概 述一、存货的概念与确认条件　　　存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产或提供劳务的过程中耗用的材料、物料等，包括各种材料、周转材料、库存商品、在产品、半成品、产成品等。　　存货必须在符合定义的前提下，同时满足下列两个条件，才能予以确认。　　1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业　　资产的重要特征之一是预期会给企业带来经济利益。如果某项资源预期不能给企业带来经济利益，就不能确认为企业的资产。存货是企业的一项重要的流动资产，因此，对存货的确认，首先要判断其是否很可能给企业带来经济利益或其所包含的经济利益是否很可能流入企业。实务中，主要通过判断与该项存货所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业来确定，而与存货相关的经济利益很可能流入本企业的重要标志之一就是取得存货的所有权。凡是企业拥有所有权的货物，无论存放何处，都应包括在本企业的存货之中，而尚未取得所有权或者已将所有权转移给其他企业的货物，即使存放在本企业，也不应包括在本企业的存货之中。　　2.该存货的成本能够可靠地计量　　资产确认的另一个基本条件是成本或者价值能够可靠地计量。存货作为企业资产的组成部分，要予以确认也必须能够对其成本进行可靠的计量。存货的成本能够可靠地计量必须以取得的确凿证据为依据，并且具有可验证性。如果存货成本不能可靠地计量，则不能确认为一项存货。例如，企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠确定其成本，因此就不能确认为购买企业的存货。　　

二、存货的特征　　　存货区别于固定资产等非流动资产的基本的特征是企业持有存货的终目的是出售。与其他资产相比，存货具有以下特征。　　（1） 存货是一项有形资产。区别于企业持有的土地使用权、专利权等无形资产。　　（2） 存货是一项流动资产。它将在一年或一个营业周期内被出售或耗用而转换为另一项资产，存货具有较强的变现能力和较大的流动性。　　（3） 存货的持有目的是销售或耗用。企业持有存货的目的是准备在正常经营过程中予以出售，如商品、产成品及准备直接出售的半成品等；或者仍处在生产过程中，待制成产成品后再予以出售，如在产品、半成品等；或者将在生产或提供劳务的过程中耗用，如材料和物料、周转材料等。企业判断一个资产项目是否属于存货时，必须考虑取得该项目的目的，即在生产经营过程中的用途或所起的作用。例如，企业为生产产品或提供劳务而购入的材料属于存货，但为建造固定资产而购入的材料就不属于存货；又如，对于生产和销售机器设备的企业来说，机器设备属于存货，而对于使用机器设备进行生产的企业来说，机器设备则属于固定资产。　　三、存货的分类　　　不同行业的企业，其存货的类别不尽相同。制造业企业存货的构成尤为复杂，种类繁多、用途各异，存在于生产经营过程中的各个环节，核算也为复杂。　　（一） 存货按照经济用途分类　　1.原材料　　原材料是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品、主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于用于建造固定资产等各项工程不符合存货的定义，因此不能作为企业的存货进行核算。　　2.在产品　　在产品是指企业正在制造尚未完工的产品，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。　　3.半成品　　半成品是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。　　4.产成品　　产成品是指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。　　5.商品　　商品是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。　　6.周转材料　　周转材料是指企业能够多次使用，但不符合固定资产定义的材料，如为了包装本企业商品而储备的各种包装物，各种工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品,在经营过程中周转使用的容器等低值易耗品,以及建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料。但是，周转材料符合固定资产定义的，应当作为固定资产处理。　　（二） 存货按照存放地点分类　　企业的存货分布于供产销各个环节，按照存放地点，可以分为在库存货、在途存货、在制存货和在售存货。　　1.在库存货　　在库存货是指已经购进或生产完工并验收入库的各种原材料、周转材料、半成品、产成品及商品。　　2.在途存货　　在途存货是指已经取得所有权但尚在运输途中或虽已运抵企业但尚未验收入库的各种材料物资及商品。　　3.在制存货　　在制存货是指正处于本企业各生产工序加工制造过程中的在产品，以及委托外单位加工但尚未完成的材料物资。　　4.在售存货　　在售存货是指已发送给购货方但尚不能完全满足收入确认条件，因而仍应作为销货方存货的发出商品、委托代销商品等。　　（三） 存货按照取得方式分类　　存货按照取得方式，可以分为外购存货、自制存货、委托加工存货、投资者投入的存货、接受捐赠取得的存货、通过债务重组取得的存货、非货币性资产交换取得的存货、盘盈的存货等。　　

第二节存货的初始计量存货的初始计量是指企业在取得存货时对存货入账价值的确定。存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本，以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本三个组成部分。存货的实际成本应结合存货的具体取得方式确定，作为存货的入账价值。　　一、外购存货　　　（一） 外购存货的成本　　企业外购存货主要包括原材料和商品。外购存货的成本即存货的采购成本，是指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运杂费，以及其他可归属于存货采购成本的费用。　　存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税税额。　　存货的相关税费包括进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。　　存货的运杂费是指运输货物应由购货方承担的运输费用、装卸费用、保险费用，以及大宗货物的市内运杂费等，但不包括按规定可以抵扣的运杂费相应的增值税税额。　　其他可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的除上述费用以外的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。　　对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除运输途中发生的合理损耗计入存货的采购成本外，应区别不同情况进行会计处理。其中，属于过失人造成的损失，应向过失人索取赔偿；属于自然灾害造成的非常损失，应当扣除保险赔款及可收回残值后的净损失计入“营业外收入”；属于暂时无法查明原因的途中损耗，应先转入“待处理财产损溢”核算，待查明原因后再做相应处理。　　存货的采购成本一般不包括按规定可予以抵扣的增值税、市内零星货物的运杂费、采购人员的差旅费、采购机构的经费，以及供应部门经费等。　　商品流通企业在采购商品的过程中发生的运输费、装卸费、保险费，以及其他可归属于存货采购成本的进货费用等，应计入所购商品成本。在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的进货费用先进行归集，期末按照所购商品的存销情况进行分摊。对于已销售商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。　　（二） 外购存货的会计处理　　1.存货验收入库和货款结算同时进行　　这种情况下，企业应于支付货款或开出、承兑商业汇票，并且存货验收入库后，根据发票账单等结算凭证确定存货采购成本。　　【例31】 2018年12月5日，集思公司向A公司购入甲材料一批，增值税专用发票上注明的材料价款为10 000元，增值税税额为1 600元。货款已通过银行转账支付，材料已验收入库。入库前的挑选整理费500元以现金支付。　　借：原材料——甲材料10 500　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）1 600　　　贷：银行存款11 600　　　　　库存现金500　　2.货款已结算但存货尚在运输途中　　这种情况下，企业应于支付货款或开出、承兑商业汇票时，按发票账单等结算凭证确定的存货成本入账。　　【例32】 2018年12月6日，集思公司向B公司购入乙材料一批，增值税专用发票注明的材料价款为50 000元，增值税税额为8 000元，B公司代垫运杂费300元（其中，运输费用200元，其他杂费100元，未取得增值税专用发票），价税费款已通过银行转账支付。12月10日，所购材料如数验收入库。　　（1） 2018年12月6日：　　借：在途物资——B公司50 300　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）8 000　　　贷：银行存款58 300　　（2） 2018年12月10日：　　借：原材料——乙材料50 300　　　贷：在途物资——B公司50 300　　3.存货已验收入库但货款尚未结算　　这种情况下，企业在收到存货时可先不进行会计处理。待结算凭证到达，企业支付货款或开出商业承兑汇票后，按发票账单等结算凭证确定的存货成本入账。如果月末发票账单仍未收到,企业应按合同价等暂估入账，下月初做相反分录冲回原来的暂估价值，待下月收到发票金额，再按正常的购货业务进行账务处理。　　【例33】 2018年11月8日，集思公司购入丙材料一批，材料已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。月末仍未收到发票等结算凭证，估价49 000元入账。12月6日，该批材料的结算凭证到达公司，增值税专用发票注明的材料价款为50 000元，增值税税额为8 000元，货款通过银行存款支付。　　（1） 2018年11月8日，暂不做会计处理。　　（2） 2018年11月30日：　　借：原材料——丙材料49 000　　　贷：应付账款——暂估应付账款49 000　　（3） 2018年12月1日：　　借：应付账款——暂估应付账款49 000　　　贷：原材料——丙材料49 000　　（4） 2018年12月6日：　　借：原材料——丙材料50 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）8 000　　　贷：银行存款58 000　　4.预付货款购入存货　　这种情况下，企业应在预付货款时按照实际预付金额借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；收到购入存货的发票账单等结算凭证并将存货验收入库时，按发票账单等结算凭证确定的采购成本借记“原材料”“周转材料”“库存商品”等科目，按增值税专用发票注明的增值税税额借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按采购成本与增值税进项税额之和贷记“预付账款”科目；补付预付存款不足的差额款时，按照实际补付的金额借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目，或退回预付货款多付的差额款时，按照实际收到的金额借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。　　【例34】 2018年11月11日，集思公司与D公司签订购销合同，合同规定：集思公司向D公司购买丁材料一批，总价款20 000元，合同生效时预付价款的50%，其余款项待收到货物后3日内结清。2018年11月11日，以转账方式支付货款10 000元。2018年12月3日，收到D公司开来的增值税专用发票，发票标明材料价款为20 000元，增值税税额为3 200元，B公司代垫运输费用1 000元，取得增值税专用发票，适用税率为10%，所购材料如数验收入库。2018年12月8日，以转账方式补付差额款81 400元。　　（1） 2018年11月11日：　　借：预付账款——D公司10 000　　　贷：银行存款10 000　　（2） 2018年12月3日:　　增值税进项税额=3 200 1 000×10%=3 300(元)　　原材料采购成本=20 000 1 000=21 000(元)　　借：原材料——丁材料21 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）3 300　　　贷：预付账款——D公司24 300　　（3） 2018年12月8日:　　借：预付账款——D公司14 300　　　贷：银行存款14 300　　5.赊购存货　　在采用赊购方式购入存货的情况下，企业应在存货验收入库后按照发票账单等结算凭证确定的采购成本借记“原材料”“周转材料”“库存商品”等科目，按增值税专用发票上注明的增值税税额借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应付货款贷记“应付账款”科目；按照信用期限的规定实际支付款项或开出、承兑商业汇票后，按实际支付的货款金额或应付票据面值借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”“应付票据”等科目。　　【例35】 2018年12月10日，集思公司从E公司赊购丙材料一批，增值税专用发票上注明的原材料价款为60 000元，增值税税额为9 600元。根据购货合同约定的信用期限，2019年1月20日结算货款。　　（1） 2018年12月10日:　　借：原材料——丙材料60 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）9 600　　　贷：应付账款——E公司69 600　　（2） 2019年1月20日:　　借：应付账款——E公司69 600　　　贷：银行存款69 600　　如果附有现金折扣条件的，因赊购所发生的应付账款应选择总价法或净价法进行核算。在总价法下，应付账款按实际交易金额入账，如果购货方在现金折扣期内付款，则取得的现金折扣视为一项理财收入，冲减当期财务费用；在净价法下，应付账款按实际交易额扣除现金折扣后的净额入账，如果购货方超过现金折扣期限付款，其丧失的现金折扣视为一项理财损失，计入当期财务费用。我国《企业会计准则》规定使用总价法核算现金折扣。　　【例36】 承例35，假定双方约定的付款条件为“2/10，1/20，n/30”，现金折扣采用总价法核算。集思公司于2018年12月15日付款。　　借：应付账款——E公司69 600　　　贷：银行存款68 208　　　　　财务费用——其他1 392　　6.外购存货的短缺和毁损　　如果企业在存货采购过程中发生短缺或毁损的，应及时查明原因并进行相应的会计处理。　　（1） 属于运输中的合理损耗，应计入有关存货的采购成本。　　（2） 属于供货单位或运输单位的责任造成的存货短缺，应由责任人补足存货或赔偿货款，不计入存货的采购成本。　　（3） 属于自然灾害或意外事故等非常原因造成的存货毁损，先转入“待处理财产损溢”科目核算，待报批准处理后，将扣除保险公司和过失人赔偿的净损失计入“营业外支出”。　　（4） 尚待查明原因的存货短缺，先转入“待处理财产损溢”科目核算，待查明原因后，再按上述要求进行会计处理。　　短缺或毁损存货涉及增值税的，应一并进行相应处理。　　【例37】 2018年12月8日，集思公司从F公司购入丁材料2 000 kg，单位不含税进价为30元，增值税税率为16%。根据发票账单等结算凭证，通过银行转账方式支付全部款项，材料尚在运输途中。12月16日，所购丁材料运达企业后，验收时发现短缺310 kg，原因尚需进一步调查，其余材料验收入库。12月20日，短缺丁材料原因已查明并做出了相应的处理，其中：200 kg为F公司少发，F公司已承诺补发；100 kg系运输途中被盗，运输公司已同意照价赔偿；10 kg系运输途中的合理损耗，经批准计入采购成本。12月22日，收到D公司补发的丁材料。　　（1） 2018年12月8日：　　借：在途物资——F公司60 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）9 600　　　贷：银行存款69 600　　（2） 2018年12月16日：　　借：原材料——丁材料50 700　　　　待处理财产损溢——待处理流动资产损益10 788　　　贷：在途物资——F公司60 000　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）1 488　　（3） 2018年12月20日:　　借：原材料——丁材料300　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）48　　　　应付账款——F公司6 960　　　　其他应收款——运输公司3 480　　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损益10 788　　（4） 2018年12月22日:　　借：原材料——丁材料6 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）960　　　贷：应付账款——E公司6 960　　二、加工取得的存货　　　（一） 自制存货　　企业通过进一步加工取得的存货主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加工成本构成。某些存货还包括使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本，如可直接认定的产品设计费用等。通过进一步加工取得的存货的成本中，采购成本是由所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的，因此，计量加工取得的存货成本，重点是确定存货的加工成本。　　存货加工成本由直接人工和制造费用构成，其实质是企业在进一步加工存货的过程中追加发生的生产成本，因此，不包括直接由材料存货转移来的价值。其中，直接人工是指企业在生产产品过程中，直接从事产品生产的工人的职工薪酬。直接人工和间接人工的划分依据通常是生产工人是否与所生产的产品直接相关，即可否直接确定其服务的产品对象。制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。制造费用是一项间接生产成本，包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。　　通常，产成品成本=原材料 人工费用 制造费用。　　【例38】 2018年12月20日，集思公司的基本生产车间制造完成一批产成品，已经验收入库，其实际生产成本为600 000元。　　借：库存商品600 000　　　贷：生产成本600 000　　（二） 委托加工存货　　委托加工存货的成本，一般包括加工过程中实际耗用的原材料或半成品成本、加工费、运输费、装卸费等，以及按规定应计入加工成本的税金。这里的税金主要是指增值税和消费税。　　委托方支付的增值税应根据以下情况分别进行处理：如果委托方和受托方均为一般纳税人，则委托方支付的增值税可作为进项税抵扣；如果委托方和受托方有一方不是一般纳税人，则委托方支付的增值税不能作为进项税抵扣，应计入加工成本。　　委托方委托加工应税消费品应由委托方缴纳的、由受托方代收代交的消费税，应根据以下情况分别进行处理。　　（1） 委托方将委托加工的应税消费品收回后，直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税随同支付的加工费一并计入委托加工的应税消费品成本。企业销售委托加工存货时，不再缴纳消费税。　　（2） 委托方将委托加工的应税消费品收回后用于连续生产应税消费品的，其支付的由受托方代收代缴的消费税可以抵扣。　　【例39】 2018年12月1日，集思公司与G公司签订合同，委托G公司加工一批应税消费品Y，当日将丙材料90 000元（实际成本）运送至G公司，并以银行存款支付运杂费2 000元。2018年12月18日，集思公司以银行存款支付加工费16 000元和增值税2 560元。2018年12月24日，以银行存款支付G公司代收代缴的消费税12 000元。2018年12月28日，G公司将委托加工存货送到集思公司。集思公司适用的增值税税率为16%，应税消费品Y适用的消费税税率为10%。　　（1） 委托加工的产品Y作为原材料收回后继续加工应税消费品。　　① 2018年12月1日：　　借：委托加工物资——G公司92 000　　　贷：原材料——丙材料90 000　　　　　银行存款2 000　　② 2018年12月18日：　　借：委托加工物资——G公司16 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）2 560　　　贷：银行存款18 560　　③ 2018年12月24日：　　消费税组成计税价格=（拨付材料的成本 支付的加工费 其他相关税费）÷（1-适用消费税税率）=（90 000 2 000 16 000）÷（1-10%）=120 000(元)　　应交消费税=120 000×10%=12 000（元）　　借：应交税费——应交消费税12 000　　　贷：银行存款12 000　　④ 2018年12月28日：　　Y材料加工成本=90 000 2 000 16 000=108 000（元）　　借：原材料——丙材料108 000　　　贷：委托加工物资——G公司108 000　　（2） 委托加工的产品Y作为库存商品直接对外出售。　　① 2018年12月1日的会计处理同上。　　② 2018年12月18日的会计处理同上。　　③ 2018年12月24日：　　借：委托加工物资——G公司12 000　　　贷：银行存款12 000　　④ 2018年12月28日:　　Y商品加工成本=90 000 2 000 16 000 12 000=120 000（元）　　借：库存商品——Y产品120 000　　　贷：委托加工物资——G公司120 000　　三、其他方式取得的存货　　　企业取得存货的其他方式主要包括投资者投入的存货，接受捐赠取得的存货，通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货，以及盘盈的存货等。　　（一） 投资者投入的存货　　投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。　　【例310】 2018年12月15日，集思公司收到成贤公司作为资本投入的一批戊材料，该批材料的公允价值为2 000 000元。集思公司取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为2 000 000元，增值税税额为320 000元。成贤公司因该项投资在集思公司注册资本中占有2 000 000元的份额。　　借：原材料——戊材料2 000 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）320 000　　　贷：实收资本——成贤公司2 000 000　　　　　资本公积——资本溢价320 000　　（二） 接受捐赠取得的存货　　企业接受捐赠取得的存货，应根据以下情况分别确定入账成本。　　（1） 捐赠方提供了有关凭证（如发票、报关单、有关协议）的，按凭证上标明的金额加上支付的相关税费作为入账成本。　　（2） 捐赠方没有提供有关凭证的，按以下顺序确定入账成本。　　① 同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账成本。　　② 同类或类似存货不存在活跃市场的，按该捐赠存货预计未来现金流量的现值，作为入账成本。　　【例311】 2018年12月11日，集思公司接受捐赠丁材料一批，捐赠方提供的发票上注明的价值为280 000元，集思公司支付运杂费2 000元。　　借：原材料——丁材料282 000　　　贷：银行存款2 000　　　　　营业外收入200 000　　

（三） 通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货　　企业通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货，其成本应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第20号——企业合并》等的规定确定。但是，其后续计量和披露应当执行《企业会计准则第1号——存货》的规定。　　（四） 盘盈的存货　　盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后，冲减当期管理费用。　　

第三节存货发出的计量一、发出存货成本的确定方法　　　企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理地选择发出存货成本的计算方法，以合理确定当期发出存货的实际成本。　　对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。企业在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法和个别计价法等方法。企业不得采用后进先出法确定发出存货的成本。　　（一） 先进先出法　　先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。　　【例312】 2018年6月，集思公司甲材料的期初结存和本期购销情况如下。　　（1） 6月1日，期初结存100件，单价80元，计8 000元。　　（2） 6月15日，购进150件,单价82元,计1 230元。　　（3） 6月20日，发出120件。　　（4） 6月28日，购进250件，单价88元，计22 000元。　　（5） 6月30日，发出150件。　　采用先进先出法计算甲材料的本月发出和月末结存成本如下。　　6月20日发出甲材料成本=100×80 20×82=9 640（元）　　6月30日发出甲材料成本=130×82 20×88=12 420（元）　　期末甲材料的结存成本=230×88=20 240（元）　　原材料明细分类账如表31所示。

表31　原材料明细分类账（先进先出法）

原材料名称：甲材料

2018年月日摘要收　　入发　　出结　　存数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元

61期初结存〖10〗100808 00015购进1508212 300100150 80828 00012 30020发出1002080828 0001 6401308210 66028购进2508822 000130250828810 66022 00030发出13020828810 6601 7602308820 24030本期发生额及余额40034 30027022 0602308820 240

　　采用先进先出法进行存货计价，可以随时确定发出存货的成本，从而保证产品成本和销售成本计算的及时性，并且期末存货成本是按近购货成本确定的，比较接近现行的市场价值。但采用该方法计价，有时对同一批发出的存货要采用两种或两种以上的单位成本计价，核算工作量繁重，明细账记录较为复杂，对存货进出频繁的企业尤为明显。从该方法对财务报告的影响来看，在物价上涨期间，会高估当期利润和存货价值；反之，会低估当期利润和存货价值。　　（二） 月末一次加权平均法　　月末一次加权平均法是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，除以当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本。

存货单位成本=

月初库存存货的实际成本 ∑本月某批进货的实际单位成本×本月某批进货的数量月初库存存货数量 本月各批进货数量之和　　

本月发出存货的成本=本月发出存货的数量×存货单位成本　　本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×存货单位成本　　【例313】 承例312，计算甲材料的加权平均单位成本：　　单位成本=8 000 12 300 22 000100 150 250=84.6(元/件)　　再根据单位成本计算期末结存甲材料成本和本期发出甲材料成本：　　期末结存甲材料成本=（100 150 250-120-150）×84.6=19 458（元）　　本期发出甲材料成本=8 000 12 300 22 000-19 458=22 842（元）　　原材料明细分类账如表32所示。

表32　原材料明细分类账（月末一次加权平均法）

原材料名称：甲材料

2018年月日摘要收　　入发　　出结　　存数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元

61期初结存100808 00015购进1508212 30025020发出12013028购进2508822 00038030发出15023030本期发生额及余额40034 30027084.6 22 84223084.619 458

　　采用月末一次加权平均法，由于发出存货的单位成本要到月末才能计算出来，因此存货的发出只记数量，不记金额，月末结账时一次登记存货的发出成本和结存金额。这一方法在核算上比较简便，工作量小，适用于存货收发比较频繁的企业，但这种方法平时不能及时提供存货的发出成本和结存金额，不利于加强成本控制和对存货的管理。　　（三） 移动加权平均法　　移动加权平均法是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。计算公式如下：　　存货单位成本=原有库存存货的实际成本 本次进货的实际成本原有库存存货数量 本次进货数量　　本次发出存货的成本=本次发出存货数量×本次发货前的存货单位成本　　本月月末库存存货成本=月初库存存货的实际成本 本月收入存货的实际成本-

本月发出存货的成本　　【例314】 承例312，采用移动加权平均法计算甲材料的成本计算过程如下。　　6月15日购入后，甲材料的移动加权平均单位成本=8 000 12 300100 150=81.20(元/件)　　6月20日结存甲材料成本=130×81.2=10 556（元）　　6月20日发出甲材料成本=120×81.2=9 744（元）　　6月28日购入后,甲材料的移动加权平均单位成本=10 556 22 000130 250≈85.67(元/件)　　6月30日发出甲材料成本=150×85.67=12 850.5（元）　　6月30日结存甲材料成本=8 000 34 300-22 594.5=19 705.5（元）　　原材料明细分类账如表33所示。

表33　原材料明细分类账（移动加权平均法）

原材料名称：甲材料

2018年月日摘要收　　入发　　出结　　存

数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元数量/件单价/元金额/元

61期初结存100808 00015购进1508212 30025081.220 30020发出12081.29 74413081.210 55628购进2508822 00038085.6732 55630发出15085.6712 850.523085.6719 705.530本期发生额及余额40034 30027022 594.523085.6719 705.5

　　移动加权平均法能及时提供发出存货的成本和存货的结余情况，有利于成本控制和存货的管理，但由于每次存货入库后几乎都要重新计算一次平均单价，会计核算工作量较大，不适合存货收发比较频繁的企业使用。　　（四） 个别计价法　　个别计价法也称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，其特征是注重所发出存货具体项目的实物流转与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本，即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。　　【例315】 承例312，经具体辨认，6月20日发出的120件甲材料中，有80件属于期初结存的甲材料，有40件属于6月15日购进的甲材料；6月30日发出的150件甲材料中，有20件属于期初结存的甲材料，有30件属于6月15日购进的甲材料，有100件属于6月28日购进的甲材料。该公司采用个别计价法计算的甲材料当月发出和月末结存成本如下。　　6月20日发出甲材料成本=80×80 40×82=9 680（元）　　6月30日发出甲材料成本=20×80 30×82 100×88=12 860（元）　　月末结存甲材料成本=80×82 150×88=19 760（元）　　对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货,以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且该方法确定的存货成本为准确。　　二、发出存货的会计处理　　　存货是为了满足企业生产经营的各种需要而储备的，其经济用途各异，消耗方式也各不相同。因此，企业应当根据各类存货的用途及特点，选择适当的会计处理方法，对发出的存货进行会计处理。　　（一） 原材料按实际成本计价的会计处理　　“原材料”科目按照实际成本记录的情况下，发出原材料的实际成本应按一定的存货计价方法计算确定。在会计核算上，原材料发出时，应按其具体用途反映原材料的实际耗用情况。　　1.生产经营领用原材料　　原材料在生产经营过程中领用后，其原有实物形态会发生改变乃至消失，其成本也随之形成产品成本或直接转化为费用。根据原材料的消耗特点，企业按照发出原材料的用途，将其成本直接计入产品成本或当期费用。企业应根据材料的用途和计算确定的实际成本，做如下的会计分录:　　借：生产成本产品生产耗用的材料成本　　　　制造费用生产车间一般消耗用的材料成本　　　　委托加工物资发出加工用的材料成本　　　　销售费用销售商品耗用的材料成本　　　　管理费用管理部门耗用的材料成本　　　贷：原材料　　【例316】 6月，集思公司的发料凭证汇总表中列明生产车间生产产品领用材料40 000千克，车间管理部门一般耗用材料600千克，行政管理部门领用材料2 000千克，加权平均单位成本为20元/千克。　　借：生产成本800 000　　　　制造费用12 000　　　　管理费用40 000　　　贷：原材料852 000　　2.出售的原材料　　企业对外销售原材料，取得的销售收入作为其他业务收入，相应的原材料成本计入其他业务成本。　　【例317】 集思公司出售材料一批，获得货款50 000元，增值税税额为8 000元。该批材料账面成本为45 000元。　　借：银行存款58 000　　　贷：其他业务收入50 000　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）8 000　　借：其他业务成本45 000　　　贷：原材料45 000　　3.在建工程领用的原材料　　在建工程领用的原材料，相应的增值税进项税额准予抵扣的，应按其领用原材料的账面价值计入有关工程项目成本。如果相应的增值税进项税额按规定不予抵扣的，应按其领用原材料的账面价值和相应的增值税进项税额计入有关工程项目成本。　　【例318】 集思公司将购入的原材料用于建造厂房，该批原材料的购入成本为50 000元，增值税税额为8 000元。　　借：在建工程——厂房50 000　　　贷：原材料50 000　　（二） 原材料按计划成本计价的会计处理　　存货采用实际成本进行日常核算，要求存货的收入和发出凭证、明细分类账、总分类账全部按实际成本计价，这对于存货品种、规格、数量繁多，收发频繁的企业来说，工作量大，核算成本较高，也会影响会计信息的及时性。　　为了简化存货的核算，企业可以采用计划成本法对存货的收入、发出及结存进行日常核算。　　1.计划成本法的概念和特点　　计划成本法是指存货的日常收入、发出和结存均按照预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”科目登记实际成本与计划成本之间的差异，月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。　　按计划成本计价进行原材料收发核算，即从原材料收发凭证的计价到原材料的明细账、二级账、总账的核算全部按计划成本进行。这种核算方法的主要特点如下。　　（1） 材料采购采用实际成本计价，材料入库、发出采用计划成本计价，材料实际成本与计划成本的差异通过“材料成本差异”科目单独核算。　　(2) 材料明细账可以只记录收入、发出和结存的数量，不记录材料金额。需要材料金额时，将材料数量乘以计划成本，随时求得材料收、发、存的金额，并通过“材料成本差异”科目计算、调整发出材料和结存材料的实际成本。该方法的材料核算比按实际成本计价简便易行，特别是材料明细核算相当简单。　　（3） 材料发出采用计划成本结转也很简便，避免采用先进先出、加权平均等复杂的计算方法来确定发出材料的成本。　　（4） 有了合理的材料计划成本之后，将实际成本与计划成本对比，可对材料采购部门进行考核，促使其降低材料采购成本。　　因此，材料核算的计划成本法是我国制造企业中广泛采用的一种存货计价方法。　　2.计划成本法的账户设置　　“材料采购”账户核算企业收入材料的实际成本以及实际成本与计划成本的差额，属于资产类账户。该账户的借方登记采购材料的实际成本以及月末结转的实际成本小于计划成本的节约差额；贷方登记验收入库材料的计划成本以及月末结转的实际成本大于计划成本的超支差额。月末结转后，借方余额表示已经付款但尚未验收入库的在途材料的实际成本。本账户应按照材料品种和类别设置明细账户。　　“原材料”科目的结构、用途与材料按实际成本计价情况下设置的“原材料”科目相同，不同的是该科目的借方、贷方和余额均按计划成本记账。原材料按计划成本进行核算时，材料的收入、发出和结存均按材料的计划成本计价。　　“材料成本差异”科目核算企业各种材料的实际成本与计划成本的差异。该科目借方登记从“材料采购”贷方转入的购入材料成本的超支差异及发出材料应负担的节约差异；贷方登记从“材料采购”借方转入的购入材料成本的节约差异，以及发出材料应负担的超支差异。期末，如为借方余额，反映企业库存材料（包括原材料、包装物、低值易耗品）的超支差异；如为贷方余额，反映企业库存材料（包括原材料、包装物、低值易耗品）的节约差异。　　3.计划成本法购进材料的会计处理　　【例319】 甲公司的存货采用计划成本法核算。某年5月，发生下列材料采购业务。　　（1） 5月2日，甲公司从A公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为10 000元，增值税税额为1 600元。货款已通过银行转账支付，材料已验收入库。该批原材料的计划成本为10 500元。　　借：材料采购10 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）1 600　　　贷：银行存款11 600　　借：原材料10 500　　　贷：材料采购10 500　　借：材料采购5 000　　　贷：材料成本差异5 000　　（2） 5月8日，甲公司向B公司购入一批原材料，增值税专用发票注明的材料价款为50 000元，增值税税额为8 000元，B公司代垫运杂费300元（其中，运输费用200元，其他杂费100元，未取得增值税专用发票），价税费款已通过银行转账支付。材料尚在运输途中。　　借：材料采购50 300　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）8 000　　　贷：银行存款58 300　　（3） 5月12日，甲公司购入一批原材料，材料已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。暂不做会计处理。　　（4） 5月16日，收到5月8日购进的原材料并验收入库，该批原材料的计划成本为50 000元。　　借：原材料50 000　　　贷：材料采购50 000　　借：材料成本差异300　　　贷：材料采购300　　（5） 5月25日，甲公司购入一批原材料，增值税专用发票注明的材料价款为80 000元，增值税税额为12 800元，开出一张商业汇票抵付。材料尚在运输途中。　　借：材料采购80 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）12 800　　　贷：银行存款92 800　　（6） 5月31日，5月12日购入原材料的结算凭证仍未到达，企业按照该批材料的计划成本60 000元估价入账。　　借：原材料60 000　　　贷：应付账款——暂估应付账款60 000　　（7） 6月1日,用相反分录将上述分录予以冲回。　　借：应付账款——暂估应付账款60 000　　　贷：原材料60 000　　（8） 6月8日，收到5月25日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为81 000元。　　借：原材料81 000　　　贷：材料采购81 000　　借：材料采购1 000　　　贷：材料成本差异1 000　　在会计实务中，为了简化收入存货和结转存货成本差异的核算手续，企业平时收到存货时，也可以先不记录存货的增加，也不结转形成的存货成本差异。月末，再将本月已付款或已开出商业承兑汇票并已验收入库的存货，按实际成本和计划成本分别进行汇总，一次登记本月存货的增加，并计算和结转本月存货成本的差异。　　4.计划成本法发出存货和分摊材料成本差异的会计处理　　采用计划成本法对存货进行日常核算，发出存货时先按计划成本计价。月末，再将月初结存存货的成本差异和本月取得存货形成的成本差异，在本月发出存货和期末结存存货之间进行分摊，将本月发出存货和期末结存存货的计划成本调整为实际成本。　　计划成本、成本差异与实际成本之间的关系如下：　　实际成本=计划成本 超支差异

或　　实际成本=计划成本-节约差异　　为了方便存货成本差异的分摊，企业应当计算材料成本差异率，作为分摊存货成本差异的依据。材料成本差异率包括本期材料差异率和期初材料成本差异率两种，其计算公式如下：

本月材料成本差异率=月初结存材料成本的差异 本月收入材料成本的差异月初结存材料的计划成本 本月收入材料的计划成本×100%　　月初材料成本差异率=月初结存材料成本的差异月初结存材料的计划成本×100%　　企业应分别对原材料、包装物、低值易耗品等，按照类别或品种对存货成本差异进行明细核算，并计算出相应的材料成本差异率，不能使用一个综合差异率。在计算发出存货应负担的成本差异时，除委托外部加工发出存货可按期初成本差异率计算外，一般应使用当期的实际差异率计算。如果期初的成本差异率与本期成本差异率相差不大，也可按上期的成本差异率计算。该计算方法一经确定，不得随意变更。如果确需变更，应在会计报表附注中予以说明。　　本月发出存货应负担的成本差异及实际成本和月末结存存货应负担的成本差异及实际成本，可按以下公式计算：　　本月发出存货应负担的差异=发出存货的计划成本×材料成本差异　　本月发出存货的实际成本=发出存货的计划成本 发出存货应负担的差异　　月末结存存货应负担的成本差异=结存存货的计划成本×材料成本差异率　　月末结存存货的实际成本=结存存货的计划成本 结存存货应负担的差异　　发出存货应负担的成本差异必须按月分摊，不得在季末分摊或年末一次分摊。　　【例320】 5月1日，甲公司结存原材料的计划成本为39 500元，“材料成本差异——原材料”科目的贷方余额为300元。5月份的材料采购业务见例319。经汇总，5月份已经付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的原材料计划成本为60 500元，实际成本为55 800元，材料成本差异为节约4 700元。5月份领用原材料的计划成本为73 000元，其中，生产领用40 000元，车间一般耗用10 000元，管理部门领用8 000元，对外销售15 000元。　　（1） 按计划成本发出原材料：　　借：生产成本40 000　　　　制造费用10 000　　　　管理费用8 000　　　　其他业务成本15 000　　　贷：原材料73 000　　（2） 计算本月材料成本差异率：　　本月材料成本差异率=-300-4 70039 500 60 500×100%=-5%　　计算本月材料成本差异率时，本月收入存货的计划成本金额不包括已验收入库但发票等结算凭证月末时尚未到达，企业按计划成本估价入账的原材料金额。　　（3） 分摊材料成本差异：　　生产成本=40 000×（-5%）=-2 000（元）　　制造费用=10 000×（-5%）=-500（元）　　管理费用=8 000×（-5%）=-400（元）　　其他业务成本=15 000×（-5%）=-750（元）　　借：材料成本差异——原材料3 650　　　贷：生产成本2 000　　　　　制造费用500　　　　　管理费用400　　　　　其他业务成本750　　（4） 月末，计算结存原材料实际成本，据以编制资产负债表。　　“原材料”科目期末余额=（39 500 60 500 60 000）-73 000=87 000（元）　　“材料成本差异——原材料”科目期末余额=（-300-4 700） 3 650=-1 350（元）　　结存原材料实际成本=87 000-1 350=85 650（元）　　月末编制资产负债表时，存货项目中的原材料存货应按结存原材料的实际成本85 650元列示。　　（三） 发出商品的会计处理　　库存商品通常用于对外销售，但也有可能用于在建工程、对外投资、债务重组、非货币性交易等。企业用于不同用途的库存商品，会计处理也会有所不同。　　1.对外销售库存商品　　企业对外销售库存商品取得销售收入作为主营业务收入，相应的库存商品成本作为主营业务成本。　　【例321】 12月18日，集思公司销售一批X产品，价款为300 000元，实际成本为240 000元，增值税税率为16%，款项已全部存入银行。　　借：银行存款351 000　　　贷：主营业务收入300 000　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）51 000　　借：主营业务成本240 000　　　贷：库存商品240 000　　2.在建工程领用库存商品　　在建工程领用的库存商品，相应的增值税进项税额准予抵扣的，应按其领用库存商品的账面价值计入有关工程项目成本。如果相应的增值税进项税额按规定不予抵扣的，应按其领用库存商品的账面价值和相应的增值税进项税额计入有关工程项目成本。　　【例322】 集思公司将自产的S产品用于建造厂房，该批产品的成本为80 000元，计税价格为100 000元，适用增值税税率为16%。　　借：在建工程——厂房80 000　　　贷：库存商品80 000　　3.以库存商品进行非货币性交易、债务重组等　　以库存商品进行非货币性交易、债务重组等时，其核算应分别按照相关准则的规定进行。　　（四） 发出包装物的会计处理　　包装物指在生产流通过程中，为包装本企业的产品或商品，并随同它们一起出售、出借或出租给购货方的各种包装容器,如桶、箱、瓶、坛、筐、罐、袋等，主要包括：①生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；②随同商品出售而不单独计价的包装物；③随同商品出售而单独计价的包装物；④出租或出借给购买单位使用的包装物。　　包装物还可按其储存保管地点，分为库存包装物和使用中包装物两大类。　　为了反映和监督包装物的增减变动及其价值损耗、结存等情况，企业应设置“周转材料——包装物”科目，在采用分次摊销法计算出租出借包装物摊销价值的情况下，本科目应设置“库存未用包装物”“库存已用包装物”“出租包装物”“出借包装物”“包装物摊销”五个明细科目，本科目的期末余额为期末库存未用包装物的实际成本或计划成本和出租、出借以及库存已用包装物的摊余价值。　　企业购入、自制、委托外单位加工完成验收入库的包装物的核算，与原材料收入的核算相同，可以比照原材料的核算方法进行核算。　　企业发出包装物的核算，应按发出包装物的不同用途分别进行处理。　　1.生产领用的包装物　　企业生产部门领用的用于包装产品的包装物，构成了产品的组成部分，因此应将包装物的成本计入产品生产成本，借记“生产成本”科目，贷记“周转材料——包装物”科目。按计划成本核算的，月末还应结转领用包装物应负担的成本差异。　　2.随同商品出售的包装物　　随同商品出售但不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本作为包装费用，计入销售费用中，借记“销售费用”科目，贷记“周转材料——包装物”科目。　　3.随同商品出售但单独计价的包装物　　随同商品出售时要单独计价的包装物，应单独反映其销售收入与销售成本。因此，应于销售发出时，视同材料销售处理，借记“其他业务成本”科目，贷记“周转材料——包装物”科目。　　4.出租、出借包装物　　对于出租的包装物，首先，应在包装物出租时，将出租包装物成本从“库存未用包装物”明细科目转入“出租包装物”明细科目，并将所收取的押金计入“其他应付款”科目，将所收取的租金计入“其他业务收入”科目；其次，所摊销的包装物成本应计入“其他业务成本”科目；后，当出租包装物收回时，应将其成本从“出租包装物”明细科目转入“库存已用包装物”明细科目，向租入方退回押金时，应减少其他应付款和银行存款。　　出借包装物的核算方法与出租包装物的核算方法基本相同，其区别是出借包装物不存在押金收入，因此，包装物成本的摊销应作为销售费用处理。　　（五） 发出低值易耗品的会计处理　　低值易耗品是指不作为固定资产核算的各种用具和物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。它与固定资产一样，也属于劳动资料，但由于价值较低或使用期限较短、容易破损等原因，在核算和管理上通常作为存货对待，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品、其他用具等。　　为了反映和监督低值易耗品的增减变动及其结存情况，应设置“周转材料——低值易耗品”科目。　　企业应根据低值易耗品的消耗方式、价值大小、耐用程度等，选择适当的摊销方法，将其账面价值一次或分期计入有关成本费用。常用的周转材料摊销有一次转销法、分次摊销法等。　　1.一次转销法　　一次转销法是指在领用低值易耗品时，将其账面价值一次计入有关成本费用的一种方法。　　采用这种方法领用低值易耗品时，企业应按其耗用部门及领用的周转材料的账面价值，做如下会计分录：　　借：生产成本产品生产领用低值易耗品的成本　　　　其他业务成本出租低值易耗品的成本　　　　销售费用出借低值易耗品的成本　　　　管理费用管理部门领用低值易耗品的成本　　　　制造费用等生产车间领用低值易耗品的成本　　　贷：周转材料——低值易耗品　　低值易耗品报废时，应按其残料价值冲减有关资产成本或当期损益。　　一次转销法通常适用于价值较低或极易损坏的管理用具、小型工具和卡具、在单件小批生产方式下为制造某批订货所用的专用工具等低值易耗品，以及生产领用的包装物和随同商品出售的包装物。数量不多、金额较小且业务不频繁的出租或出借包装物，也可以采用一次转销法，但应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。　　2.分次摊销法　　分次摊销法是指根据周转材料可供使用的估计次数，将其成本分期计入有关成本费的一种摊销方法。各期周转材料摊销额的计算公式如下：　　某期周转材料摊销额=周转材料账面价值预计可使用次数×该期实际使用次数　　

分次摊销法的具体账务处理如下。　　（1） 领用周转材料时，按其账面价值，做如下会计分录：　　借：周转材料——在用　　　贷：周转材料——在库　　分期摊销其账面价值时，按计算的本期摊销额做如下会计分录：　　借：销售费用　　　　制造费用　　　　销售费用　　　　其他业务成本　　　贷：周转材料——摊销　　（2） 周转材料报废时，应将其账面摊余价值一次摊销，应做如下会计分录：　　借：销售费用　　　　制造费用　　　　销售费用　　　　其他业务成本　　　贷：周转材料——摊销　　同时，转销周转材料全部已提摊销额。　　借：周转材料——摊销报废周转材料的成本　　　贷：周转材料——在用　　报废周转材料的残料价值冲减有关资产成本或当期损益。　　

第四节存 货 清 查一、存货数量的盘存　　　企业的存货品种规格多、数量大、收发频繁，在存货的收发和保管过程中，由于计量误差、管理不善、核算差错、检验疏忽、自然损耗等原因，常会发生账务不符的现象。为保证存货的安全完整，对存货进行定期或不定期的清查是保证账实相符的必要手段。　　企业存货清查通常可以采用实际盘点和技术推算的方法。实际盘点是通过盘点确定各种存货的实际库存数，并与账面结存数相核对；技术推算是对那些大量的、成堆的、难以逐一清点的存货，采用量方、计尺等技术方法，对存货的实存数进行推算。企业存货平时可以进行不定期清查，年末编制年报前进行定期、全面清查。常用的盘存制度有实地盘存制和永续盘存制两种。　　（一） 实地盘存制　　实地盘存制是指会计期末通过对存货进行实地盘点，确定期末存货的结存数量，并据以倒挤本期发出存货数量，然后用存货的结存单价计算期末存货的金额，后计算本期耗用或销售存货成本的一种盘存制度。实地盘存制又称定期盘存制或“以存计销”（商品流通企业）、“以存计耗”（制造企业）。　　采用实地盘存制，平时只登记存货的增加数，不登记减少数，期末根据清点所得的实存数，计算发出存货的成本。因此，平时的核算工作比较简便。但是，这种方法不能随时反映各种物资的收、付、存情况，不能随时结转成本，缺乏连续性资料，不利于对存货进行全面控制。而且，它将所有未列入期末结存数量中的存货皆视同发出存货，势必造成将损失、浪费、失窃、差误等短缺数隐含于发出数量之中，从而影响企业成本与收益计算的准确性。实地盘存制下，本期耗用或销货的计算公式如下：　　本期耗用或销货=期初存货 本期收货-期末存货　　实地盘存制只适用于单位价值较低、自然损耗大、数量不稳定、进出频繁的特定物资。　　（二） 永续盘存制　　永续盘存制是指企业设置既记录数量又记录金额的存货明细账，根据相关凭证，逐日逐笔登记存货的收发、领退情况，随时结出账面结存数量和金额的一种盘存制度。　　采用永续盘存制，可以及时掌握各种存货的动态，有利于存货的各项管理，对于大多数企业具有广泛的适用性。　　实行永续盘存制，亦要求进行存货的实物盘点，盘点可以定期或不定期进行。企业通常在生产经营活动的间隙盘点部分或全部存货，年终应进行全面的盘点清查并编制盘点表，保证账实相符。　　存货的清查、盘亏、毁损，通过“待处理财产损溢”账户核算。存货盘点结果如与账面记录不符，应于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会、董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。　　二、存货盘盈盘亏的会计处理　　　（一） 存货盘盈　　存货盘盈是指存货的实存数量超过账面结存数量的差额。存货发生盘盈，应按其重置成本作为入账价值，及时登记入账，在调整“原材料”“周转材料”“库存商品”等产品的账面价值的同时，将盘盈存货的价值先计入“待处理财产损溢——待处理流动资产损益”账户。待查明原因，按管理权限报经批准处理后，冲减当期管理费用。　　【例323】 集思公司在存货清查中发现盘盈一批A材料，市场价格为5 000元。　　发现盘盈时，应做如下会计分录：　　借：原材料5 000　　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损益5 000　　报经批准处理后，应做如下会计分录：　　借：待处理财产损溢——待处理流动资产损益5 000　　　贷：管理费用5 000　　（二） 存货盘亏　　存货盘亏是指存货的实存数量少于账面结存数量的差额。存货发生盘亏，应将其账面成本及时转销，将盘亏存货的价值先计入“待处理财产损溢——待处理流动资产损益”账户，并调整“原材料”“周转材料”“库存商品”等账户的账面价值。盘亏存货涉及增值税的，还应进行相应处理。待查明原因，按管理权限报经批准处理后，根据造成盘亏的原因，根据以下情况分别进行会计处理。　　（1) 属于定额内自然损耗或收发计量差错造成的短缺，计入管理费用。　　(2) 属于管理不善等原因造成的短缺或毁损，将扣除过失人赔款及残料价值后的净损失，计入管理费用。　　（3） 属于自然灾害或意外事故等非常原因造成的毁损，将扣除可收回的保险公司和过失人赔款，以及残料价值后的净损失，计入营业外支出。　　【例324】 集思公司在存货清查中发现盘亏一批B材料，账面成本6 000元。　　发生盘亏时，应做如下会计分录：　　借：待处理财产损溢——待处理流动资产损益6 000　　　贷：原材料6 000　　查明原因，报经批准处理后，应做如下会计分录：　　借：管理费用6 000　　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损益6 000　　假定属于非常原因造成的毁损，收到保险公司赔款5 000元。　　借：银行存款5 000　　　　营业外支出1 960　　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损益6 000　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）960　　

第五节存货的期末计量一、存货期末计量原则　　　存货的期末计量是指存货在期末资产负债表上应列示金额的确定。我国《企业会计准则》规定：“资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低法进行计量。”　　成本与可变现净值孰低法是指按照存货的成本与可变现净值之中较低者对期末存货进行计量的一种方法，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。　　成本与可变现净值孰低法计量的理论基础主要是使存货符合资产的定义。当存货的可变现净值下跌至成本以下时，表明该存

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前言

前  言

会计被公认为国际通用的“商业语言”，是理解和沟通会计主体财务状况和经营成果的重要媒介，是维护和促进市场经济发展的重要信息资源，经济越发展，会计越重要。“中级财务会计”是会计和财务管理专业的核心课程，是会计和财务管理专业知识结构的主体部分，是初级财务会计的深化和拓展。本书阐述了中级财务会计的基本理论和基础知识，围绕会计要素的确认、计量、记录和披露展开，充分考虑与“会计学原理”“高级财务会计”和“成本会计”等课程的知识衔接。本书以国家颁布的企业会计准则体系为依据，充分体现了企业会计准则体系中2017年修订版的内容，主要内容包括总论、货币资金与应收款项、存货、金融资产、长期股权投资、固定资产、无形资产、投资性房地产、流动负债、非流动负债、所有者权益、收入和财务报告。全书结构严谨、内容新颖、表述准确、文字简练、通俗易懂。本书以会计六大要素的基本业务核算为基础，注重理论联系实际，吸纳国际会计准则的内容，通过列举教学案例对财务会计理论和业务进行诠释，进一步拓宽学生视野。本书充分体现了应用型高级专门人才培养目标，理论描述精练、简单、准确，实际操作步骤详细、系统、新颖，注重案例教学，注重培养学生的分析能力和动手能力,适合本科院校和高职高专院校会计和财务管理等专业的学生使用。本书由曹湘平、陈益云和王柏慧任主编，程晓秋、王高泽、周艳芳任副主编，范新参与编写，参与编写的老师都长期担任“中级财务会计”课程的教学和理论研究。本书在编写过程中参考了大量国内同行编著的教材，尤其是全国注册会计师和全国会计中级职称考试用书，在此深表感谢!由于编者水平和能力有限，书中难免有错误与不足，恳请同行不吝指正!

编　者